Por Joaquín Carrera, practicante del equipo tributario de Santiváñez Abogados y estudiante de la Universidad San Martín de Porres.

  1. Introducción

El Sector Forestal y Fauna Silvestre junto al Sector de la Acuicultura representan dos de las actividades productivas de mayor crecimiento en el Perú dentro de los últimos 10 años. Estas actividades juegan un papel fundamental para la economía nacional, puesto que su aporte al Producto Bruto Interno (PBI) del país está en constante crecimiento, además que en su ejecución se obtienen materias primas fundamentales de uso industrial, farmacéutico y alimentario, sumado de muchas otras funciones de gran relevancia.

Así, tratándose del Sector Forestal se calcula que al año 2021 su aporte a la economía peruana fue del 0.8% del PBI, pero examinando su contribución a las economías de las regiones amazónicas se calcula que aportó en promedio el 12% del PBI regional. Sin embargo, se aprecia que este sector aún está lejos de desplegar todo su potencial, ya que se estima existen 17 millones de hectáreas en bosques naturales en la selva a los que se les puede dar un uso productivo. Esto se condice con el hecho de que el Perú posee la segunda mayor extensión de bosques amazónicos, lo que le da el título de ser el cuarto país en el mundo en bosques tropicales y el noveno en todo tipo de bosques.

Por su parte, la Acuicultura es uno de los sectores con mayor crecimiento en los últimos años, estimándose que al 2020 logró un aporte del 24.1% al PBI Pesca y Acuicultura y 0.10% al PBI Nacional, equivalente a 347 millones soles. Además, genera más de 146 mil empleos y constituye el medio de vida para más de 584 mil personas. Asimismo, en este sector se origina una importante producción de alimentos; materias primas de uso industrial y farmacéutico; y de producción de organismos vivos para la reproducción, repoblación u ornamentación.

En esa línea, es apreciable que ambos sectores no se limitan a cumplir una función económica y productiva dentro del país, sino que, su conducción responsable en función al marco normativo existente puede generar un gran impacto positivo en materia ambiental. En efecto, las emisiones de Gases de Efecto Invernadero provenientes de la tala y quema de bosques puede ser mitigada conservando e incrementado las áreas forestales, por lo tanto, el Perú posee en sus bosques un activo de alta relevancia económica por su potencial de neutralizar las emisiones de carbono, no solo del sector agrario, sino también de otros sectores de la economía

De ello resulta válido concluir que, la existencia de un marco normativo-tributario que incentive la formalización e inversión en estos sectores, a través de los regímenes tributarios especiales establecidos por las normas que serán desarrolladas a continuación, no solo trae beneficios recaudatorios y económicos para el Estado, sino que, también incide sobre la protección del medio ambiente y coadyuva a mejorar la calidad de vida de la población. Esto ya que, con una mayor inversión en el sector y la reducción de la informalidad, se disminuyen los riesgos de un manejo irresponsable de los recursos y de una sobreexplotación de estos, en tanto que, una mayor cantidad de agentes estarán sujetados a las normativas y regulaciones del Estado por su propia voluntad, pero evidentemente motivados por obtener los beneficios tributarios del Régimen. Además, el desarrollo del sector supone la creación de un entorno y condiciones en donde no solo el Estado se preocupa por conservar el activo medioambiental, sino que, los agentes que desarrollan la actividad también estarán interesados en conservar y proteger el recurso que sustenta al sector en donde han colocado sus inversiones.

Asimismo, con estos regímenes tributarios especiales se contribuye a la reactivación económica del país, mediante la generación de inversiones, impulsando el desarrollo del sector, generando empleos y mejorando los ingresos de la población.

2. La norma madre: El Régimen Agrario 

El Régimen Agrario vigente, regulado por la Ley N° 31110 (en adelante Ley del Régimen Agrario), dispone una serie de beneficios tributarios para los agentes que realicen las actividades comprendidas en el sector. Estos beneficios se resumen en tasas reducidas del Impuesto a la Renta (15%, 20% y 25%), una mayor tasa de depreciación anual por el monto de las inversiones en obras de infraestructura hidráulica y obras de riego (20%), acogimiento al Régimen de Recuperación Anticipada del IGV previsto por el Decreto Legislativo 973, y derecho a crédito tributario del 10% de la reinversión de hasta el 70% del monto de las utilidades anuales. 

Los beneficios mencionados tienen la finalidad de atraer inversiones en infraestructura eléctrica, obras de riego y en capital físico y maquinaria; en suma, fomentar la inversión en el sector.

Consecuentemente, en búsqueda de finalidades análogas para los sectores Forestal y Fauna Silvestre y la Acuicultura, el 30 de diciembre de 2021, mediante el Decreto Legislativo N° 1517 (que modificó la Ley N° 29763, Ley Forestal y de Fauna Silvestre) y el Decreto Legislativo N° 1515 (que modificó el Decreto Legislativo 1195, que aprobó la Ley General de Acuicultura) se dispuso aplicar a estos sectores ciertos beneficios tributarios del Régimen Agrario contenidos en el artículo 10° de la Ley N° 31110.

La técnica legislativa consistió en que mediante estos Decretos (1515 y 1517) se incorporó una disposición complementaria final en los dos dispositivos (Ley N° 29763 y Decreto Legislativo N° 1195), pero bajo la fórmula de una norma de remisión hacia la Ley del Régimen Agrario con la finalidad de extender los beneficios tributarios de tasas reducidas del impuesto a la renta y la depreciación acelerada, previstos en el artículo 10° de la Ley del Régimen Agrario, hacia las actividades de la Acuicultura y del Sector Forestal y Fauna Silvestre; con lo cual, los beneficios tributarios para ambos sectores serían idénticos.

Posteriormente, el 31 de diciembre de 2022, se publicaron los reglamentos para la aplicación de los beneficios contenidos en ambos regímenes especiales, teniendo al Decreto Supremo N° 019-2022-MIDAGRI para el Sector Forestal y Fauna Silvestre, y al Decreto Supremo N° 019-2022-PRODUCE para el Sector Acuícola. No obstante, en contrapartida al Régimen Forestal que ha gozado de estabilidad, el Reglamento del Régimen Tributario Acuícola no pudo ser aplicado, puesto que el mismo día de su publicación fue derogado por la Ley N° 31666, Ley de Promoción y Fortalecimiento de la Acuicultura, la cual establece un nuevo régimen tributario para la Acuicultura.

A continuación, una línea de tiempo que resume toda la normativa y sus referidas modificaciones:

De lo anteriormente glosado se concluye que, el régimen tributario especial del Sector Forestal mantiene el vínculo originario con el Sector Agrícola, sin embargo, lo mismo no sucede con el régimen del Sector Acuícola, debido a que con la publicación de la Ley N° 31666, este sector se desliga de la remisión hacia la Ley N° 31110, pasando a tener una Ley propia y autónoma.

3. El Régimen tributario del Sector Forestal y Fauna Silvestre

Tal como se indicó en el punto precedente, este régimen tributario especial nace con el Decreto Legislativo N° 1517, que incorpora la Décimo Cuarta Disposición Complementaria Final en la Ley N° 29763, extendiendo así determinados beneficios tributarios para los agentes del Sector Forestal y Fauna Silvestre, los cuales serían aplicables a partir del ejercicio gravable 2022 para las personas naturales o jurídicas perceptoras de rentas de tercera categoría:

a. Tasas reducidas del Impuesto a la Renta
Para personas cuyos ingresos netos no superen las 1,700 UIT en el ejercicio gravable (equivalente a S/.8´415,000 para el ejercicio 2023), podrán aplicar la siguiente tasa sobre su renta neta:

Para personas cuyos ingresos netos superen las 1,700 UIT en el ejercicio gravable (equivalente a S/.8´415,000 para el ejercicio 2023), podrán aplicar las siguientes tasas sobre su renta neta:

b. Depreciación acelerada

Los agentes del sector podrán aplicar una tasa de depreciación anual del 20%, sobre el monto de inversiones en obras de infraestructura destinadas al manejo y aprovechamiento forestal y de fauna silvestre hasta el 31 de diciembre de 2025.

Ahora bien, estos beneficios tributarios entraron en vigencia a partir del 1 de enero de 2022, siendo aplicables desde esa fecha. Sin embargo, el mismo Decreto Legislativo N° 1517 dispuso que se dicten las normas reglamentarias y complementarias que sean necesarias para la mejor aplicación de este régimen tributario especial. A esos efectos, el 31 de diciembre de 2022 se publicó el Decreto Supremo N° 019-2022-MIDAGRI, mediante el cual aprueban el referido Reglamento.

El Reglamento estableció las siguientes disposiciones principales para la mejor aplicación de este régimen:

  • En caso los beneficiarios desarrollen, junto a las actividades forestales y de fauna silvestre, otras actividades no comprendidas en el sector, a estas últimas le serán aplicables los beneficios tributarios, siempre y cuando los ingresos netos provenientes de estas no superen en conjunto el veinte por ciento (20%) del total de sus ingresos netos anuales proyectados. No obstante, si al final del ejercicio se ha superado ese porcentaje, los contribuyentes estarán obligados a regularizar la declaración y el pago de los tributos omitidos durante el ejercicio gravable, más los intereses y multas correspondientes, conforme al Código Tributario.
  • La tasa de depreciación se podrá aplicar sobre el valor de los bienes que adquieran o construyan para obras de infraestructura destinadas al manejo y aprovechamiento forestal y de fauna silvestre, debiendo presentar un programa de inversión ante el MIDAGRI, de acuerdo con el formato que este apruebe. Dicho programa se deberá exhibir ante la SUNAT cuando esta lo requiera.
  • La tasa de depreciación no puede ser variada, debiendo mantenerse hasta el término de la vida útil de los bienes antes indicados. No obstante, si vencido el plazo para el goce del beneficio, el beneficiario no hubiera terminado de depreciar los referidos bienes, este debe depreciarlos conforme a lo dispuesto en los artículos 39 o 40 de la Ley del Impuesto a la Renta, según sea el caso, hasta extinguir el saldo del valor depreciable.

Sin perjuicio de ello, a pesar de que estos beneficios cumplen con el objetivo de incentivar la inversión en el sector y facilitar su rápido desarrollo, no encontramos fundamento suficiente para haber dejado de lado a los beneficios contenidos en los literales c) y e) del artículo 10° de la Ley N° 31110, referidos a la posibilidad de acogerse al Régimen Especial de Recuperación Anticipada del IGV y al derecho a crédito tributario respecto de la reinversión. En efecto, consideramos que las finalidades que persigue la implementación de este régimen tributario especial se verían optimizadas si el acogimiento a los beneficios del Régimen Agrario fuera completo y no parcial. Nuevamente, no se haya la motivación para esta discriminación.

4. El Régimen tributario de la Acuicultura

Como veremos en las líneas que siguen, el régimen tributario especial de la acuicultura se ha visto afectado por las recientes tensiones y consecuente descordinación entre los Poderes Legislativo y Ejecutivo. Esto se ha traducido en una preocupante inestabilidad reflejada en los ámbitos político, social y normativo; siendo que respecto a este último las consecuencias negativas radican en la afectación de pilares fundamentales del ordenamiento jurídico tales como la predictibilidad y la seguridad jurídica.

En efecto, la falta de seguridad jurídica en materia tributaria causada por la emisión de normas contradictorias provenientes del Ejecutivo y Legislativo, y la falta de predictibilidad, causada por la derogación prematura de regímenes tributarios que venían siendo aplicados y tenían una vocación de perdurar, impactan de manera negativa sobre el desarrollo de la economía peruana.

4.1. El antiguo régimen tributario de la Acuicultura

Este régimen nace con el Decreto Legislativo N° 1515, el cual incorpora la Séptima Disposición Complementaria Final en el Decreto Legislativo N° 1195, mediante la cual se extiende hacia la acuicultura los mismos beneficios tributarios dispuestos para el Sector Forestal y Fauna Silvestre descritos en el apartado anterior. Esto es así, ya que como se explicó líneas arriba, ambos regímenes tributarios especiales fueron creados por dos normas que seguían la misma fórmula de remisión hacia el artículo 10° de la Ley del Régimen Agrario. De igual manera, ambas se acogieron a los mismos extremos del referido artículo 10°, en tanto que, para los dos regímenes se concedieron únicamente los beneficios de las tasas reducidas del impuesto a la renta y la depreciación acelerada del Régimen Agrario. 

No obstante, cabe resaltar que para este régimen, la depreciación acelerada (tasa del 20%) se aplicaría sobre el monto de inversiones en infraestructura de cultivo y canales de abastecimiento de agua, hasta el 31 de diciembre de 2025.

Asimismo, en igualdad con el régimen del Sector Forestal y Fauna Silvestre, estos beneficios tributarios entraron en vigencia a partir del 1 de enero de 2022, siendo aplicables desde esa fecha. Sin embargo, se dispuso la elaboración de un reglamento para la mejor aplicación del régimen, el mismo que fue publicado y aprobado el 31 de diciembre de 2022, mediante el Decreto Supremo N° 019-2022-PRODUCE, denominado como el Reglamento para la Aplicación de los Beneficios Tributarios para la Acuicultura.

Este Reglamento estableció disposiciones idénticas a las contenidas en el Reglamento del Régimen Tributario del Sector Forestal y de Fauna Silvestre. Con la diferencia de que el órgano competente para los trámites vinculados al régimen sería el Ministerio de la Producción (PRODUCE) y no el Ministerio de Desarrollo Agrario y Riego (MIDAGRI).

Sin embargo, las disposiciones contenidas en el Reglamento para la Aplicación de los Beneficios Tributarios para la Acuicultura nunca entraron en vigencia, puesto que el mismo día de su publicación este reglamento fue derogado por la Ley Nº 31666, Ley de Promoción y Fortalecimiento de la Acuicultura, norma que estableció un nuevo régimen tributario especial para la Acuicultura.

4.2. El nuevo régimen tributario de la Acuicultura

El 31 de diciembre de 2022 fue publicada la Ley Nº 31666, Ley de Promoción y Fortalecimiento de la Acuicultura, la cual mediante su Segunda Disposición Complementaria Derogatoria dispuso derogar el Decreto Legislativo N° 1515, que estableció el antiguo régimen tributario de la Acuicultura descrito en el apartado anterior. De esa manera, a través de esta Ley se creó un nuevo régimen para la Acuicultura, dejando sin efecto no solo al Decreto Legislativo N° 1515, sino que también al Decreto Supremo N° 019-2022-PRODUCE.

Bajo ese contexto, este nuevo régimen dispone los siguientes beneficios tributarios aplicables a las personas naturales o jurídicas que cuenten con derecho administrativo y habilitación sanitaria vigente para realizar la actividad de acuicultura y que realizan procesamiento industrial (proceso de congelado, envasado o curado) con fines de conservación y comercialización:

a. Tasas reducidas del Impuesto a la Renta

Para las personas cuyos ingresos netos no superen las 1,700 (mil setecientas) UIT en el ejercicio gravable, podrán aplicar la siguiente tasa sobre su renta neta:

Para las personas cuyos ingresos netos superen las 1,700 (mil setecientas) UIT en el ejercicio gravable, podrán aplicar la siguiente tasa sobre su renta neta:

Asimismo, tratándose de personas acogidas a estas tasas especiales y al Régimen General, efectuarán los pagos a cuenta del impuesto a la renta aplicando la tasa del 0.8% para la tasa de 15%; 1% para la tasa del 20%; 1 .3% para la tasa del 25%; y, 1.5% para la tasa del Régimen General, a los ingresos netos obtenidos del mes

b. Depreciación acelerada

Los agentes que desarrollen la actividad de la acuicultura podrán aplicar una tasa de depreciación anual del 20%, sobre el monto de las inversiones en infraestructura acuícola, así como en equipamiento asociado al cultivo, hasta el 31 de diciembre de 2031.

c. Recuperación Anticipada del IGV

Pueden acogerse a la recuperación anticipada del IGV pagado en adquisiciones de bienes de capital, insumos, servicios y contratos de construcción en la etapa preoperativa de la actividad, establecida en el Decreto Legislativo 973. Además, no será de aplicación el monto mínimo de inversión, ni el plazo de duración de la etapa preoperativa establecidos en los literales a) y b) del numeral 3.2. del artículo 3 de la citada norma.

d. Reintegro Tributario

Los agentes acuícolas domiciliados en el perú, cuya venta de productos acuícolas en el país se encuentra exonerada de IGV, tienen derecho al reintegro tributario equivalente al IGV consignado separadamente en los comprobantes de pago correspondientes a sus adquisiciones, así como al pagado en sus importaciones de bienes de capital, materias primas, insumos destinados a la producción de actividades acuícolas.

Este reintegro tributario se hará efectivo mediante notas de crédito negociables o cheques no negociables.

Ahora bien, esta norma se encuentra pendiente de ser reglamentada, conforme los dispone su Primera Disposición Complementaria Final, según la cual el Poder Ejecutivo elaborará y publicará el reglamento de la ley en un plazo de noventa (90) días calendario contados a partir de su publicación.

Finalmente, es imperativo resaltar la falta de coordinación en materia legislativa que han evidenciado el Congreso con el Gobierno, siendo que entre dos poderes del Estado que ejercen la función legislativa en materias tan fundamentales como la tributaria debería existir un nivel adecuado de planificación y concertación. En efecto, la emisión por parte del Poder Ejecutivo de una norma reglamentaria que continuaba y mejoraba la aplicación del régimen tributario de la acuicultura, para que se produzca su automática derogación el mismo día que fue publicada, a causa de la emisión de una Ley emitida por el Poder Legislativo, es una clara evidencia de la inestabilidad que aqueja el país. Y como se mencionó línea arriba, sucesos de esta naturaleza afectan principios fundamentales del ordenamiento tales como la seguridad jurídica y la predictibilidad del sistema, pilares que se mantienen siempre y cuando exista una sinergia y comunicación constate entre los organismo de un estado constitucional de derecho.


Bibliografía:

SERFOR. 2021. Cuenta de Bosques del Perú. Lima, 78 pp. Cabe mencionar que en un estudio realizado por el Servicio Nacional Forestal y de Fauna Silvestre (SERFOR), del Ministerio de Desarrollo Agrario y Riego (Midagri), y el Instituto Nacional de Estadística e Informática (INEI) evidenció el aporte del sector forestal del 1.04% al PBI de la economía peruana, si se incluye la cuenta de bosques.

Situación y perspectiva de la acuicultura peruana. David Humberto Mendoza Ramírez. Ministerio de la Producción, agosto 2021.

Sociedad Nacional de Pesquería, recuperado de: https://www.snp.org.pe/acuicultura/

Estudio de desempeño ambiental 2003-2013. Ministerio del Ambiente del Perú. Lima, 2015

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