Carla Peirano,
consejera del Estudio Santivañez, abogada y contadora especialista en la tributación de entidades no lucrativas y educativas.
Patricia M. Ostolaza,
consejera del Estudio Santivañez, abogada especialista en regulación de entidades no lucrativas y educativas.
Los profesionales especializados en la regulación de entidades sin fines de lucro se están enfrentando recientemente a una situación poco habitual en su práctica: las fiscalizaciones de la Administración Tributaria. Un ámbito que tradicionalmente se desarrollaba con escasa intervención fiscal hoy empieza a recibir mayor atención por parte de la autoridad tributaria, lo que obliga a asesores y organizaciones a adaptarse a nuevas exigencias de control y cumplimiento.
En particular, la SUNAT está concentrando sus acciones de control en la revisión del cumplimiento de obligaciones formales. Entre los aspectos que vienen siendo objeto de fiscalización destacan el llevado adecuado de libros y registros tributarios, la correcta emisión de comprobantes de pago, tanto por ventas como por adquisiciones, así como la determinación y declaración del Impuesto a la Renta, tributo del que estas entidades, según sus fines, en la mayoría de los casos, se encuentran exoneradas.
En efecto, uno de los puntos importantes en el caso de entidades sin fines de lucro, como las asociaciones y fundaciones afectas, es que se encuentran exoneradas del pago del Impuesto a la Renta, lo que hace “riesgosa” una fiscalización tributaria, considerando, como veremos más adelante, la interpretación errónea que maneja la SUNAT respecto a lo que significa “no tener fines de lucro”.
Para ello, debemos recordar que se encuentran exoneradas del pago del Impuesto a la Renta, las rentas de fundaciones afectas y de asociaciones sin fines de lucro cuyo instrumento de constitución comprenda, exclusivamente, alguno o varios de los siguientes fines: beneficencia, asistencia social, educativos, culturales, científicos, artísticos, literarios, deportivos, políticos, gremiales, y/o de vivienda. Asimismo, la normativa exige que i) las rentas obtenidas por la entidad se destinen íntegramente al cumplimiento de sus fines específicos dentro del país, ii) el patrimonio se destine exclusivamente al cumplimiento de sus fines y iii) en caso de disolución y liquidación el haber neto resultante se destinará a cualquiera de los fines antes indicados.
En ese sentido, la SUNAT tiene a su cargo el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta. No obstante, la inscripción en dicho registro es declarativa y no constitutiva de derechos. Pero, en un Estado social de derecho como el Perú, surge una pregunta inevitable: ¿no debería ser el propio Estado el encargado de brindar estos servicios y atender estos fines?En principio, la respuesta es afirmativa. Sin embargo, la magnitud de las necesidades sociales, la sobrecarga de responsabilidades del aparato estatal y la limitada disponibilidad de recursos públicos —muchas veces además debilitados por problemas estructurales como la corrupción— han generado un espacio en el que el sector privado ha decidido intervenir.
Así, a través de asociaciones, fundaciones y otras organizaciones sin fines de lucro, diversos actores privados han asumido un rol complementario, impulsando iniciativas de asistencia social, educación, cultura o desarrollo comunitario que el Estado, en muchos casos, no se encuentra en capacidad de atender plenamente. Si esto es así, resulta razonable que el Estado establezca mecanismos para proteger y promover la labor de estas organizaciones. Uno de ellos es, precisamente, la exoneración del Impuesto a la Renta, un beneficio que busca facilitar que los recursos de estas entidades se destinen íntegramente al cumplimiento de sus fines sociales, aquellos que solo el Estado no puede lograr y por ello destina lo que se llaman “los recursos de contrapartida”.
Pero entonces surge una nueva interrogante: si el Estado reconoce y promueve la labor de estas organizaciones, ¿por qué decide fiscalizarlas? Una primera explicación se encuentra en la propia Ley del Impuesto a la Renta, que establece que al menos el 10% de estas entidades debe ser fiscalizado cada año. En 2026, sin embargo, todo indica que este porcentaje habría sido ampliamente superado. Las fiscalizaciones que se vienen desarrollando se han enfocado, en principio, en el cumplimiento de obligaciones formales. No obstante, el volumen y el nivel de detalle de la información solicitada permiten advertir que el interés de la SUNAT no se limita únicamente a la imposición de multas por incumplimientos formales.
Más bien, todo apunta a que el objetivo final es revisar con mayor profundidad las actividades que estas entidades desarrollan y verificar si realmente se realizan en cumplimiento de los fines que justifican su régimen de exoneración. De no ser así, las organizaciones podrían perder este beneficio, con las importantes consecuencias tributarias que ello implicaría, lo que conlleva a un fuerte impacto social. Es decir, ese 29,9% ya no va a ser destinado al cumplimiento de los fines sino, más bien, a las arcas del Estado.
En este punto, sin embargo, es necesario poner énfasis en dos factores que, en la práctica, juegan en contra de estas entidades. Por un lado, la falta de una delimitación clara de los “fines exonerados” en la propia legislación. Por otro lado, la interpretación —muchas veces restrictiva— que la SUNAT suele adoptar respecto de las actividades que puede desarrollar una organización sin fines de lucro, en un absoluto desconocimiento de lo que significa no tener fines de lucro.
En efecto, un primer escollo se origina en la propia legislación. La norma se limita a enumerar los fines que pueden justificar la exoneración —como beneficencia, asistencia social, educación o cultura—, pero no desarrolla su contenido ni establece con claridad qué actividades concretas encajan dentro de cada uno de ellos. Esta “laguna” normativa abre un amplio espacio para la interpretación y, en consecuencia, para la subjetividad del funcionario encargado de evaluar las solicitudes de exoneración. En buena medida, este vacío ha sido llenado por la jurisprudencia del Tribunal Fiscal. No obstante, en algunos casos dicho órgano ha terminado estableciendo criterios particularmente exigentes que, a nuestro juicio, van más allá de lo que originalmente buscó el legislador al reconocer este beneficio tributario.
Adicionalmente a esto, el problema más delicado radica en el segundo factor: la interpretación sobre las actividades que pueden desarrollar las personas jurídicas sin fines de lucro. Así es, desde hace varios años, la SUNAT viene sosteniendo que las organizaciones sin fines de lucro no deberían realizar actividades empresariales, como si estas fueran incompatibles con la naturaleza no lucrativa de la institución.
Esta interpretación parte de un análisis equivocado. La pregunta a realizar en este caso es ¿quién es el que tiene o no el fin de lucro? La respuesta es muy sencilla: son los miembros los que tienen fin de lucro o no lo tienen. Entonces, si los miembros tienen fines de lucro, pues constituyen una sociedad y si no lo tienen, entonces se organizarán bajo los tipos legales de asociación, fundación o comité, a quienes se les denomina personas jurídicas sin fines de lucro o sin ánimo de lucro, basados en la finalidad de sus miembros.
En efecto, la finalidad “lucrativa” o “no lucrativa” está referida a la relación o vínculo interno que existe entre el patrimonio de la persona jurídica y sus miembros. La finalidad no lucrativa excluye de manera general la búsqueda de beneficios patrimoniales por parte de los miembros de la persona jurídica. Así, en el caso de una persona jurídica sin fines de lucro sus integrantes no podrán de ningún modo acceder al patrimonio de aquella, ni distribuirse directa ni indirectamente las rentas que pudiera generar, siendo que, en caso de disolución y liquidación, el haber neto resultante deberá destinarse a una institución que persiga los mismos fines.
De ahí que los ingresos de las personas jurídicas no lucrativas se entienden permanentemente afectados al cumplimiento del fin social, lo que implica una suerte de «reinversión obligatoria» del patrimonio en el cumplimiento de su fin social. Por tanto, el carácter no lucrativo de una entidad no significa que no pueda generar ingresos o desarrollar actividades económicas, sino que sus ingresos no pueden ser distribuidos entre sus miembros, debiendo destinarse íntegramente al cumplimiento de sus fines.
En otras palabras, no existe una disociación entre las actividades que realiza una entidad y los fines que persigue. Por el contrario, en muchos casos las actividades económicas constituyen precisamente el mecanismo que permite financiar y sostener las labores sociales, educativas o culturales que justifican su existencia. Este desconocimiento de la SUNAT genera un riesgo significativo para las organizaciones sin fines de lucro. En una fiscalización, la SUNAT podría considerar que la entidad incurre en una causal de pérdida de la exoneración si verifica que desarrolla actividades de carácter empresarial —como organizar conciertos, revender bienes o simplemente prestar servicios de consultoría— con el objetivo de generar ingresos (autogenerarse recursos para poder cumplir su fin social).
Sin embargo, esta lectura desconoce la realidad en la que operan la mayoría de estas organizaciones. Resulta poco realista pensar que una entidad no lucrativa puede sostenerse únicamente a partir de donaciones. En la práctica, muchas recurren a actividades económicas legítimas para financiar sus proyectos y garantizar la continuidad de su labor social, cultural o educativa, lo cual es perfectamente válido y no desnaturaliza su fin no lucrativo.
La discusión, por tanto, no debería centrarse en si estas entidades pueden o no realizar actividades generadoras de ingresos (de rentas), sino en si los recursos obtenidos se destinan efectivamente al cumplimiento de sus fines institucionales. Si el propósito de la exoneración es fortalecer el trabajo de organizaciones que contribuyen al bienestar colectivo, la regulación y su interpretación deberían acompañar esa realidad, ofreciendo mayor claridad y seguridad jurídica. Solo así se evitará que un beneficio concebido para promover el desarrollo social termine convirtiéndose en una fuente de incertidumbre para quienes, desde el ámbito privado, buscan complementar la labor del Estado.
