Por Elvis A. Pomez Mendoza,
asociado junior del Área Tributaria del estudio DLA Piper Perú.
- Introducción:
En la actualidad, la recaudación tributaria constituye uno de los ámbitos con mayor crecimiento a nivel nacional, siendo este uno de los principales focos de atención de la Administración Tributaria. Según informa la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT), la recaudación tributaria en el Perú alcanzó los S/ 16,048 millones durante el mes de mayo de 2026, lo que representó un crecimiento del 17.7% respecto del mes mayo de 2025[1].
Este incremento responde, entre otros factores, a la intensificación de las acciones de fiscalización y determinación de la SUNAT. Si bien suele pensarse que la Administración Tributaria centra sus esfuerzos en la fiscalización de personas jurídicas, lo cierto es que las personas naturales también pueden ser foco de procedimientos de fiscalización tributaria. En los últimos años, uno de los conceptos que ha cobrado mayor relevancia en este sector es el Incremento Patrimonial No Justificado (IPNJ).
El Incremento Patrimonial No Justificado consiste en el aumento del patrimonio de un contribuyente sin que este pueda acreditar la causa o fuente que dio origen a dicho incremento. Dicho en otras palabras, el IPNJ supone la existencia de un desbalance en la esfera patrimonial del contribuyente cuyo origen o justificación no puede ser demostrado.
A partir de ello, surgen diversas interrogantes: ¿qué implica el Incremento Patrimonial No Justificado?, ¿cómo se determina?, ¿qué riesgos acarrea para el contribuyente?, y ¿cuáles son los principales criterios jurisprudenciales que resulta importante conocer?
En ese contexto, el presente artículo tiene por objeto explicar los alcances del Incremento Patrimonial No Justificado, así como analizar los principales criterios jurisprudenciales emitidos por el Tribunal Fiscal y la Corte Suprema en relación con este concepto jurídico.
- El concepto de Incremento Patrimonial No Justificado:
En línea con lo señalado en la introducción, el Incremento Patrimonial No Justificado (IPNJ) puede definirse como el aumento cuantitativo del patrimonio de una persona, ya sea como consecuencia del incremento de sus activos o de la disminución de sus pasivos, sin que el contribuyente pueda acreditar fehacientemente la causa o la fuente que dio origen a dicho incremento.
Ahora bien, el artículo 52° de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) establece lo siguiente:
Artículo 52.- Se presume que los incrementos patrimoniales cuyo origen no pueda ser justificado por el deudor tributario, constituyen renta neta no declarada por éste.
Conforme al artículo citado, se desprende que el Incremento Patrimonial No Justificado constituye un mecanismo de determinación presunta de la obligación tributaria. En efecto, dicha norma presume que el incremento patrimonial cuyo origen no ha sido justificado constituye renta neta gravable no declarada por el contribuyente.
En ese sentido, el IPNJ constituye una presunción legal que permite a la SUNAT determinar un hecho desconocido —la existencia de renta no declarada— a partir de hechos plenamente acreditados sobre los cuales no existe controversia, tales como las manifestaciones exteriores de riqueza evidenciadas en el patrimonio, los consumos, los gastos o las inversiones efectuadas por el contribuyente. Así, cuando dichas manifestaciones no guardan relación con los ingresos declarados y el contribuyente no logra justificar su origen, la Administración Tributaria presume la existencia de renta omitida.
Ahora bien, es importante precisar que el Incremento Patrimonial No Justificado no solo se manifiesta mediante el incremento de los activos del contribuyente, sino también a través de la disminución de sus pasivos.
Por un lado, la forma más evidente del IPNJ es mediante el incremento de activos. Un ejemplo de ello ocurre cuando una persona realiza gastos o adquiere bienes cuyo valor resulta incompatible con sus propios ingresos declarados. Así, si un contribuyente percibe ingresos mensuales de S/ 10,000 y, durante un ejercicio, adquiere inmuebles por un valor de S/ 600,000, resulta razonable —hasta evidente— cuestionar el origen de los recursos utilizados para efectuar dichas adquisiciones, pues, a simple vista, sus ingresos no serían suficientes para justificarlas.
Por otro lado, el IPNJ también puede manifestarse mediante la disminución de pasivos. En este supuesto, el desbalance patrimonial se produce cuando el contribuyente extingue obligaciones de considerable cuantía sin contar con recursos o ingresos suficientes que permitan explicar la cancelación de dichas deudas.
Véase que, si bien el Incremento Patrimonial No Justificado suele asociarse al aumento desproporcional de activos —por la propia de concepción del sustantivo incremento—, lo cierto es que dicha figura también puede configurarse como consecuencia de la disminución de los pasivos del propio contribuyente.
- Alcances e implicancias del Incremento Patrimonial No Justificado:
Como se ha señalado, el Incremento Patrimonial No Justificado constituye una herramienta vital la cual permite a la Administración Tributaria presumir la existencia de rentas no declaradas cuando el patrimonio del contribuyente evidencia un aumento o crecimiento que no puede ser sustentado debidamente. Ante ello, surge una interrogante: ¿Cómo determina la SUNAT la existencia de un desbalance patrimonial no justificado?
En la práctica, la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT) dirige sus acciones de fiscalización hacia aquellos contribuyentes que evidencian una elevada capacidad económica o presentan manifestaciones exteriores de riqueza que no guardan relación con los ingresos declarados. Para ello, la Administración realiza una evaluación integral de diversos elementos que permitan identificar un posible Incremento Patrimonial No Justificado.
Entre los principales aspectos que la SUNAT toma en consideración se encuentran (i) los signos exteriores de riqueza, (ii) las variaciones patrimoniales, (iii) la adquisición y transferencia de bienes, (iv) las inversiones efectuadas, entre otros.
Sobre la base de dicha información, la Administración Tributaria evalúa, de manera conjunta, la concurrencia de los siguientes elementos:
a. La existencia de un incremento en el patrimonio del contribuyente.
b. La omisión del cumplimiento de la obligación de declarar las rentas correspondientes.
c. La imposibilidad de acreditar el origen o la fuente que justifique dicho incremento patrimonial.
Con el propósito de verificar la concurrencia de estos elementos, la SUNAT ejerce la potestad de fiscalización prevista en el Código Tributario y en el artículo 92° de la Ley del Impuesto a la Renta. Esta última norma establece que para determinar las rentas o cualquier ingreso que justifiquen los incrementos patrimoniales, la SUNAT podrá requerir al deudor tributario que sustente el destino de dichas rentas o ingresos.
En ejercicio de dichas facultades, la Administración puede requerir al contribuyente que sustente —principalmente— el origen de los recursos utilizados para efectuar determinados consumos, inversiones, adquisiciones o cualquier otro desembolso que evidencie un incremento patrimonial.
3.1. Métodos de determinación del Incremento Patrimonial No Justificado:
Ahora bien, para determinar la existencia de un Incremento Patrimonial No Justificado, la Administración Tributaria cuenta con distintos mecanismos de determinación previstos en la normativa tributaria. Precisamente, a pesar de que la legislación tributaria contempla diversos instrumentos para la determinación del IPNJ, los métodos más utilizados por la SUNAT son el Método del Balance más Consumo y el Método de Adquisiciones y Desembolsos, cuya aplicación queda a criterio de la propia Administración —amparado en el inciso d) del artículo 60 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta (RLIR)—, atendiendo a las características de cada caso. A modo ilustrativo, los principales métodos de determinación del IPNJ pueden resumirse de la siguiente manera[2]:
a. Método del Balance más Consumo: Este método consiste en adicionar a las variaciones patrimoniales registradas durante el ejercicio los consumos efectuados por el contribuyente.
b. Método de Adquisiciones y Desembolsos: Este método consiste en sumar el valor de las adquisiciones de bienes, realizadas a título oneroso o gratuito, los depósitos efectuados en cuentas de entidades del sistema financiero, los gastos y, en general, todos los desembolsos efectuados durante el ejercicio fiscalizado. Asimismo, para efectos de la determinación, se deducen aquellas adquisiciones y depósitos cuyo origen provenga de préstamos que cumplan con las reglas de bancarización previstas en la normativa vigente.
- Riesgos vinculados al Incremento Patrimonial No Justificado:
Ahora bien, la determinación de un Incremento Patrimonial No Justificado genera cierras consecuencias tributarias para la persona natural.
Precisamente, el hecho de que la LIR presume que el incremento patrimonial cuyo origen no pueda ser justificado constituye renta neta no declarada, ello habilita a que la Administración Tributaria se encuentre facultada a efectuar las determinaciones y exigir el pago de los tributos correspondientes.
En ese contexto, si bien se puede pensar que el principal riesgo del IPNJ radica en el inicio de una fiscalización tributaria, lo cierto es que los riegos principales se generan como consecuencia de dicha fiscalización, entre los cuales se destacan los siguientes:
a. Determinación de Renta Neta no declarada
Una de las principales consecuencias del Incremento Patrimonial No Justificado consiste en la determinación de renta neta no declarada por parte de la SUNAT.
Precisamente, en aplicación del artículo 52° de la Ley del Impuesto a la Renta, la Administración Tributaria incorporará el monto del incremento patrimonial no justificado a la base imponible del Impuesto a la Renta del contribuyente, generando la obligación de pagar el tributo omitido, así como los intereses moratorios correspondientes.
Por ende, como consecuencia del procedimiento de fiscalización, la SUNAT emitirá los valores respectivos —principalmente, Resoluciones de Determinación— mediante los cuales exigirá el pago de la deuda tributaria determinada.
b. Aplicación de multas
Asimismo, la determinación de un Incremento Patrimonial No Justificado también puede dar lugar a la imposición de multas tributarias. En efecto, si como consecuencia de la fiscalización se verifica que el contribuyente omitió declarar rentas gravadas, la SUNAT podrá aplicar la infracción contenida en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, infracción consistente en declarar cifras o datos falsos que influyan en la determinación de la obligación tributaria o que generen indebidamente saldos o créditos a favor del contribuyente.
Al respecto, la multa aplicable a dicha infracción es equivalente al cincuenta por ciento (50%) del tributo omitido o cincuenta por ciento (50%) del saldo, crédito u otro concepto similar determinado indebidamente, así como otros porcentajes según corresponda.
Sin embargo, el Reglamento del Régimen de Gradualidad, aprobado mediante la Resolución de Superintendencia No. 063-2007-SUNAT, ha contemplado la reducción del monto de la multa, estableciendo tasas de reducción de la multa desde un noventa y cinco por ciento (95%) hasta un cuarenta por ciento (40%) respecto del monto total de la multa, siempre que el contribuyente cumple con subsanar la infracción.
c. Atribución de la renta neta a la sociedad conyugal
Por último, la determinación de Incremento Patrimonial No Justificado no solo genera un impacto en el contribuyente fiscalizado —a quien se le atribuye el IPNJ— , sino que también puede tener efectos respecto de su cónyuge.
Precisamente, cuando se determine la existencia de un Incremento Patrimonial No Justificado a una sociedad conyugal, este podrá ser atribuida a ambos cónyuges en partes iguales, ello en aplicación del artículo 16 de la Ley del Impuesto a la Renta[3].
En ese sentido, si la sociedad conyugal hubiera optado por tributar como tal, la renta derivada del Incremento Patrimonial No Justificado será atribuida a la sociedad conyugal, entiéndase, la atribución del IPNJ en partes iguales. Por el contrario, cuando los cónyuges hayan ejercido la opción de declarar sus rentas de manera independiente, la atribución se efectuará al cónyuge respecto del cual la Administración Tributaria determine el Incremento Patrimonial No Justificado.
- Actualidad jurisprudencial respecto al régimen de Incremento Patrimonial No Justificado:
Ahora bien, en los últimos años, tanto el Tribunal Fiscal como la Corte Suprema han contribuido a la interpretación y aplicación de las normas aplicables al régimen del Incremento Patrimonial No Justificado. Precisamente, ambas instancias — administrativa y judicial, respectivamente— han precisado los estándares probatorios exigibles para desvirtuar la presunción del IPNJ.
A continuación, se desarrollan algunos de los pronunciamientos más recientes y relevantes emitidos por la Corte Suprema y el Tribunal Fiscal, los cuales evidencian la evolución de los criterios aplicables en esta materia:
En primer lugar, tenemos al criterio contenido en la Casación No. 16838-2024 Lima4, a través de la cual se precisa el alcance de los requisitos exigibles para justificar incrementos patrimoniales sustentados en contratos de mutuo.
En particular, la Corte Suprema interpreta de manera sistemática el artículo 60-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta y concluye que la exigencia de que el contrato cuente con fecha cierta no solo resulta aplicable al mutuante, sino también al mutuatario cuando este pretenda justificar un incremento patrimonial mediante un préstamo. Para arribar a dicha conclusión, la Corte sostiene que el inciso 3 del citado artículo debe interpretarse de forma conjunta con los incisos 1 y 2, dado que el empleo del término «adicionalmente» evidencia que los requisitos previstos en dichos numerales son concurrentes y no excluyentes.
En efecto, mediante la presente Casación, la Corte Suprema reafirma que la simple existencia de un contrato de mutuo no resulta suficiente si no se cumplen los requisitos formales previstos en el artículo 60-A del Reglamento, entre ellos, la fecha cierta del documento.
En segundo lugar, y en línea con lo anterior, la Casación No. 2567-2025 Lima[4] introduce un criterio relevante respecto de la acreditación de las liberalidades como mecanismo para justificar un Incremento Patrimonial No Justificado. En esta sentencia, la Corte Suprema analiza si la formalización posterior de un anticipo de legítima mediante escritura pública impide que dicho acto jurídico justifique depósitos efectuados con anterioridad. Al respecto, concluye que el literal a) del artículo 52 de la Ley del Impuesto a la Renta únicamente exige que las donaciones o liberalidades consten en escritura pública u otro documento fehaciente, sin establecer como requisito que la formalización documental sea simultánea a la entrega de los fondos. En consecuencia, la existencia de una escritura pública posterior no desvirtúa, por sí misma, la eficacia probatoria de la liberalidad.
En tercer lugar, tenemos a la Resolución del Tribunal Fiscal No. 09322-13-2025[5]. Esta Resolución contiene criterios fundamentales para la acreditación de los fondos en el régimen de Incremento Patrimonial No Justificado.
Por un lado, el Tribunal Fiscal ha precisado que la acreditación del origen y procedencia de los incrementos patrimoniales se encuentra sujeta al sistema de libre valoración de la prueba o sana crítica, lo que supone que el contribuyente cuenta con libertad para presentar aquellos medios probatorios que considere pertinentes para sustentar sus afirmaciones, no existiendo una exigencia normativa respecto de un único medio probatorio válido o predeterminado para acreditar la procedencia de los fondos.
Por otro lado, dicho Tribunal ha establecido que, cuando el contribuyente pretenda justificar el incremento patrimonial determinado en base a la utilización de fondos provenientes de ejercicios anteriores, se debe acreditar que tales fondos efectivamente se encontraban disponibles al inicio del ejercicio fiscalizado y que fueron susceptibles de ser utilizados para financiar los gastos o adquisiciones que pudiesen ser observadas por la Administración Tributaria.
Véase que el hecho de desvirtuar la presunción de IPNJ exige una actuación probatoria activa por parte del contribuyente, quien no solo debe aportar medios
probatorios idóneos, sino también desarrollar una explicación coherente que permita establecer la conexión entre los documentos presentados, el origen de los fondos observados y, de ser el caso, su efectiva disponibilidad durante el ejercicio fiscalizado.
- Conclusiones:
En conclusión, el Incremento Patrimonial No Justificado representa una herramienta relevante para la Administración Tributaria, en tanto permite presumir la existencia de rentas no declaradas cuando el contribuyente no puede acreditar el origen de ciertos ingresos en su esfera económica. Como se detalló, los efectos del IPNJ pueden ir más allá de solo la determinación del Impuesto a la Renta no declarado, alcanzando también la imposición de multas y, en ciertos casos, la atribución de la renta a la sociedad conyugal.
Precisamente, la jurisprudencia reciente del Tribunal Fiscal y de la Corte Suprema evidencia un avance para definir estándares probatorios que exigen al contribuyente una actuación diligente y coherente. Así, si bien no existe necesariamente un medio probatorio único para acreditar el origen de los fondos, resulta indispensable que el acervo documentario —con el que se cuente— permita establecer razonablemente la fuente, trazabilidad y, cuando corresponda, disponibilidad de los recursos económicos del contribuyente.
En ese sentido, resulta recomendable que los contribuyentes mantengan un adecuado sustento documental de sus principales operaciones, especialmente respecto de préstamos, donaciones, adquisiciones y fondos provenientes de ejercicios anteriores. Una adecuada conservación de la documentación permitirá no solo atender oportunamente una eventual fiscalización, sino también reducir el riesgo de que la SUNAT determine un incremento patrimonial no justificado.
Referencias Bibliográficas:
[1] Salazar, Esteban. (2026). SUNAT: La recaudación tributaria en Perú crece 17,7 % en mayo y suma 24 meses de expansión. Infobae.
[2] Alva, Mario. (2009). EL INCREMENTO PATRIMONIAL NO JUSTIFICADO: ¿CUANDO SE CONFIGURA?. Blog de Mario Alva Matteucci.
[3] Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria. (2009). Informe No. 245-2009SUNAT/2B0000. 4 Véase en: https://img.lpderecho.pe/wp–content/uploads/2025/04/Casacion–16838–2024–LimaLPDerecho.pdf
[4] Casación No. 2567-2025, de la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la República, fundamento sexto.
[5] Tribunal Fiscal. (2025). Resolución del Tribunal Fiscal No. 9322-13-2025, páginas 20 y 21.
